|
|
|
Меню
Главная
Недвижимость
Оборудование
Отделка
Новые заметки
Читаемые
Стоит ли покупать кожаную мебель?
Какой диван лучше выбрать?
Как мебель может влиять на здоровье человека
Экологически чистая мебель - как выбрать?
Чем удобны шкафы-купе
Какой должна быть мебель на балконе
Какие ткани используются для обивки мебели
Мебель для правильной осанки
Мебель для детской
Как выбрать кухонный гарнитур
5 новых
Лак
Пила
Паркет
Ремонт
Клей |
Главная -> Оборудование
Как нам построить РоссиюВ п. 3 ст. 5 Соглашения содержится правило, согласно которому строительная площадка, монтажный или сборочный объект являются в целях налогообложения постоянным представительством только в том случае, если они существуют более 12 месяцев1 . Если строительная площадка в целях налогообложения не является постоянным представительством, то, согласно п. 1 ст. 7 Соглашения, прибыль в Российской Федерации налогообложению не подлежит. При этом термин "постоянное представительство" не имеет организационно-правового значения, а определяет налоговый статус иностранной организации, то есть наличие либо отсутствие обязанности по уплате налога на прибыль в Российской Федерации. Следовательно, хозяйственная деятельность по выполнению СМР может осуществляться через обособленное подразделение, которое может называться в официальных или неофициальных документах "филиал", "представительство" и т. п., но в целях налогообложения такое подразделение будет считаться постоянным представительством только в случае превышения 12-месячного срока существования строительной площадки. И наоборот: в целях налогообложения постоянным представительством может быть признано любое место осуществления деятельности иностранного юридического лица, даже в случае отсутствия официальной регистрации на территории Российской Федерации филиала, представительства или какого-либо иного вида обособленного подразделения такого лица. К сожалению, в Соглашении не раскрывается понятие "строительная площадка". Согласно п. 2 ст. 3 Соглашения, "при применении настоящего Соглашения Договаривающимся Государством любой не определенный в нем термин будет, если из контекста не вытекает иное, иметь то значение, которое он имеет по законодательству этого Государства". До 1 января 2002 года (дата вступления в силу главы 25 НК РФ) определения термина "строительная площадка" в целях налогообложения в российском законодательстве просто не было. Из-за этого нередко приходилось руководствоваться мнением налоговых органов, Строительными нормами и правилами (СНиП), издаваемыми Госстроем России, и другими источниками информации. Так, согласно существовавшему в тот период мнению налоговых органов (письмо МНС РФ от 13.05.99 г. №04-06-02), в целях применения соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества понятие "строительная площадка" включало возведение объектов недвижимости, а СМР, монтаж оборудования, строительный и монтажный объект могли относиться к "строительной площадке" в том случае, если в результате таких работ смонтированные конструкции и (или) оборудование образуют объект недвижимости. В Комментариях ОЭСР указано, что термин "строительная площадка" включает не только строительство зданий, но и строительство дорог, мостов или каналов, прокладку трубопроводов и земляные работы. Специалисты по налогообложению в своих рекомендациях, как правило, ссылались на п. 1 ст. 11 НК РФ, согласно которому: "Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом". На основании данной нормы до 01.01.2002 г. консультанты рекомендовали применять термин "строительная площадка" в том понимании, в каком он используется в строительной деятельности. С момента вступления в силу главы 25 НК РФ (01.01.2002 г.) вопрос с определением термина "строительная площадка" в целях налогообложения можно считать решенным: в ст. 308 НК РФ дано конкретное определение строительной площадки иностранной организации на территории Российской Федерации. Так, согласно п. 1 ст. 308 НК РФ, под строительной площадкой иностранной организации на территории Российской Федерации в целях главы 25 НК РФ подразумевается: "1) место строительства новых, а также реконструкции, расширения, технического перевооружения и (или) ремонта существующих объектов недвижимого имущества (за исключением воздушных и морских судов, судов внутреннего плавания и космических объектов); 2) место строительства и (или) монтажа, ремонта, реконструкции, расширения и (или) технического перевооружения сооружений, в том числе плавучих и буровых установок, а также машин и оборудования, нормальное функционирование которых требует жесткого крепления на фундаменте или к конструктивным элементам зданий, сооружений или плавучих сооружений". Проанализировав нормы НК РФ, касающиеся определения термина "строительная площадка", и положения, закрепленные в Комментариях ОЭСР, помимо некоторой их схожести, можно отметить и несколько принципиальных различий: - в отличие от международных правил, законодательство РФ не включает в термин "строительная площадка" надзорную деятельность; - международные правила определяют строительную площадку как строительство зданий и иных объектов недвижимости, а российское законодательство включает в данное понятие также ремонт и техническое перевооружение объектов недвижимого имущества и сооружений. Срок существования строительной площадки Для правильного применения норм, содержащихся в п. 3 ст. 5 и п. 1 ст. 7 Соглашения, необходимо определить, что считается началом и окончанием существования строительной площадки. До вступления в силу главы 25 НК РФ для определения продолжительности существования строительного объекта в налоговых целях, на основании п. 1.8 Инструкции №34, налоговые органы исходили из того, что строительная площадка существует с момента подписания акта о передаче площадки подрядчику, а моментом окончания ее существования является дата подписания акта о сдаче объекта в эксплуатацию. Из-за такого несколько формального подхода на практике, для оптимизации налогообложения, "кое-где порой" работы на строительном объекте фактически начинались до подписания акта о передаче строительной площадки подрядчику и/или заканчивались после подписания акта о сдаче объекта в эксплуатацию. Теперь же в п. 3 ст. 308 НК РФ четко определены моменты начала и окончания существования строительной площадки в целях налогообложения: "Началом существования строительной площадки в налоговых целях считается более ранняя из следующих дат: дата подписания акта о передаче площадки подрядчику (акта о допуске персонала субподрядчика для выполнения его части совокупного объема работ) или дата фактического начала работ. Окончанием существования стройплощадки является дата подписания заказчиком (застройщиком) акта сдачи-приемки объекта или предусмотренного договором комплекса работ. Окончанием работ субподрядчика считается дата подписания акта сдачи-приемки работ генеральному подрядчику. В случае если акт сдачи-приемки не оформлялся или работы фактически окончились после подписания такого акта, строительная площадка считается прекратившей существование (работы субподрядчика считаются законченными) на дату фактического окончания подготовительных, строительных или монтажных работ, входящих в объем работ соответствующего лица на данной стройплощадке". Таким образом, начиная с 1 января 2002 года при определении начала и окончания существования строительной площадки в целях налогообложения применяется хорошо знакомый украинским налогоплательщикам своеобразный принцип "первого события". В несколько упрощенном виде его можно сформулировать следующим образом: датой начала (окончания) существования строительной площадки считается дата осуществления события, произошедшего ранее: - либо дата подписания акта о передаче площадки подрядчику (акта о передаче готового объекта заказчику); - либо дата фактического начала (окончания) работ. В соответствии с п. 19 Комментариев ОЭСР, строительная площадка существует со дня начала работ подрядчиком, включая любую подготовительную работу в стране, где производится строительство (например, если он устанавливает планировочную контору для строительства). В целом, площадка продолжает существовать до момента завершения или полной остановки работ. Данные положения соответствуют нормам, содержащимся в п. 2 ст. 308 НК РФ: "При определении срока существования строительной площадки в целях исчисления налога, а также постановки на учет иностранной организации в налоговых органах работы и иные операции, продолжительность которых включается в этот срок, включают все виды производимых иностранной организацией на этой строительной площадке подготовительных, строительных и (или) монтажных работ, в том числе работ по созданию подъездных путей, коммуникаций, электрических кабелей, дренажа и других объектов инфраструктуры, кроме объектов инфраструктуры, изначально создаваемых для иных целей, не связанных с данной строительной площадкой". Если объект был сначала построен, а после этого начаты его ремонт, реконструкция или техническое перевооружение, то в целях налогообложения эти работы уже не включаются в срок существования строительной площадки. О вреде перерывов В некоторых случаях ведение СМР прерывается по каким-либо причинам, зависящим или не зависящим от подрядчика. Тогда применяется норма п. 4 ст. 308 НК РФ, согласно которой "строительная площадка не прекращает существования, если работы на ней временно приостановлены, кроме случаев консервации строительного объекта на срок более 90 дней по решению федеральных органов исполнительной власти, соответствующих органов государственной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, принятому в пределах их компетенции, или в результате действия обстоятельств непреодолимой силы". Данная норма соответствует международной налоговой практике, которая определяет, что сезонные или другие временные перерывы должны быть включены в срок деятельности строительной площадки. Сезонные перерывы могут быть вызваны неблагоприятной погодой, а временные приостановки - нехваткой материала или рабочих рук (п. 19 Комментариев ОЭСР). Продолжение или возобновление после перерыва работ на строительном объекте после подписания акта сдачи-приемки объекта или предусмотренного договором комплекса работ может привести к "присоединению" срока ведения продолжающихся или возобновленных работ и перерыва между работами к совокупному сроку существования строительной площадки только в случаях если (п. 4 ст. 308 НК РФ): "1) территория (акватория) возобновленных работ является территорией (акваторией) прекращенных ранее работ или вплотную примыкает к ней; 2) продолжающиеся или возобновленные работы на объекте поручены лицу, ранее выполнявшему работы на этой строительной площадке, или новый и прежний подрядчики являются взаимозависимыми лицами". Согласно этому же пункту, если продолжение или возобновление работ связано со строительством или монтажом нового объекта на той же строительной площадке либо с расширением ранее законченного объекта, срок ведения таких продолжающихся или возобновленных работ и перерыва между работами также присоединяется к совокупному сроку существования строительной площадки. Таким образом, строительная площадка рассматривается как единый объект даже в случаях, если строительные работы на ней осуществляются на основании нескольких контрактов, при условии что она формирует единое коммерческое и географическое целое. Данное условие, основанное на нормах ст. 308 НК РФ, призвано свести на нет злоупотребления по использованию льготного налогового периода, предусмотренного в международных договорах. И с момента вступления в силу главы 25 НК РФ вряд ли останется безнаказанной практика, когда иностранные фирмы разбивали строительство единого объекта на части, заключая на каждую отдельные контракты. Теперь для целей определения срока существования строительной площадки необходимо суммировать сроки осуществления строительной деятельности на одном объекте на основании всех контрактов. Тем не менее, в случаях ремонта, реконструкции или технического перевооружения ранее сданного заказчику (застройщику) объекта срок ведения продолжающихся или возобновленных работ и перерыв между работами не подлежат присоединению к совокупному сроку существования строительной площадки, начатому работами по сданному ранее объекту. Потому, если объект был сначала построен, а после этого начаты его ремонт, реконструкция или техническое перевооружение, то эти работы не включаются в срок существования строительной площадки в целях налогообложения. Еще один аспект определения сроков строительства - порядок учета периодов, в течение которых контракты на строительство были расторгнуты. В соответствии с п. 4 ст. 308 НК РФ, несмотря на соглашение между сторонами о расторжении контракта, в целях налогообложения прибыли строительная площадка не прекращает существование. Пример 1 Украинское предприятие заключило контракт с российской компанией на строительство жилого здания на территории РФ. По истечении 9 месяцев контракт был расторгнут и строительные работы прекращены. Через 2 месяца между этими же фирмами заключен новый контракт на завершение строительства. Продолжительность работ на стройплощадке по новому контракту - 4 месяца. Срок существования строительной площадки в целях налогообложения подрядчика - украинского предприятия определяется в этом случае совокупным сроком его деятельности на основании всех контрактов с российской организацией с учетом периода, когда между заказчиком и подрядчиком не было контрактных отношений и работы на строящемся объекте не велись. Следовательно, срок деятельности украинского предприятия на территории РФ составил 15 месяцев (9 мес. + 2 мес. + 4 мес.). Поэтому, в соответствии с п. 3 ст. 5 Соглашения, эта деятельность привела к образованию у украинского предприятия постоянного представительства в целях налогообложения и, следовательно, к обязанности уплачивать налог на прибыль согласно законодательству РФ. Постановка на учет в налоговом органе РФ в качестве плательщика НДС имеет смысл только в том случае, если украинскому предприятию, необходимо приобретать на территории РФ товары, работы, услуги или ввозить товары на таможенную территорию РФ. Субподрядчику лучше быть независимым Некоторые особенности имеет порядок определения срока существования строительной площадки, в случае если иностранная организация, являясь генеральным подрядчиком, поручает выполнение части подрядных работ другим лицам (субподрядчикам). Согласно п. 2 ст. 308 НК РФ, в этой ситуации "период времени, затраченный субподрядчиками на выполнение работ, считается временем, затраченным самим генеральным подрядчиком. Настоящее положение не применяется в отношении периода работ, выполняемых субподрядчиком по прямым договорам с заказчиком (застройщиком) и не входящих в объем работ, порученных генеральному подрядчику, за исключением случаев, когда эти лица и генеральный подрядчик являются взаимозависимыми лицами2 ". В п. 2 ст. 308 НК РФ также содержится норма, согласно которой "если субподрядчик является иностранной организацией, его деятельность на этой строительной площадке также рассматривается как создающая постоянное представительство этой организации-субподрядчика. Данное положение применяется к организации-субподрядчику, продолжительность деятельности которой составляет в совокупности не менее 30 дней, при условии что генподрядчик имеет постоянное представительство". Соответственно, если генеральный подрядчик - иностранная организация не создает на территории РФ в целях налогообложения постоянного представительства, то и его субподрядчик - иностранная организация не создает в целях налогообложения постоянного представительства на территории РФ. На практике может сложиться ситуация, когда иностранная компания действует на основании договора генерального подряда, но фактически сама работы не выполняет, полностью поручая это субподрядчику. В данном случае специалисты Министерства финансов Российской Федерации приходят к выводу об отсутствии у генподрядчика строительной площадки, но о наличии у него постоянного представительства в связи с осуществлением на территории РФ посреднической деятельности (письмо от 13.05.99 г. №04-06-02). Основой для такого вывода послужила характеристика указанной деятельности генподрядчика как посреднической операции без самостоятельного проведения каких-либо строительных работ. Быть плательщиком НДС - выгодно. Иногда В статье в "ДК" №43 мы уже рассматривали общие принципы исчисления и уплаты НДС в РФ. Напомним, что, в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ, при реализации СМР на территории РФ у украинских предприятий возникает объект обложения НДС. Тем не менее, согласно ст. 143 НК РФ, иностранные организации являются плательщиками НДС только в случае постановки на учет в налоговых органах РФ. При этом у иностранных предприятий есть право выбора между двумя вариантами уплаты НДС: 1) стать на учет в налоговых органах РФ в качестве плательщика НДС и исполнять обязанности по исчислению, уплате в бюджет РФ НДС и сдаче налоговой отчетности и, соответственно, нести ответственность за правильность исчисления и уплаты налога согласно НК РФ; 2) не становиться на учет в качестве плательщика НДС; при этом обязанность по исчислению, удержанию и перечислению НДС в бюджет возлагается на налогового агента - покупателя товаров (работ, услуг). Вариант №2 отличается простотой, но при его осуществлении налоговый агент, руководствуясь нормами статей 161, 164, 166, 173 НК РФ, определяет сумму НДС расчетным методом путем деления стоимости выполненных работ на 6 и удерживает сумму налога из средств, подлежащих перечислению иностранной организации. Кроме того, ответственность за неправильное исчисление и несвоевременное перечисление в бюджет налога возложена на налогового агента. Использование варианта №2 украинским предприятием экономически целесообразно, только если СМР выполняются из материалов заказчика и нет необходимости в приобретении на территории РФ товаров, работ, услуг или ввозе товаров (материалов) на таможенную территорию РФ для использования их в СМР. Если же на территории РФ приобретаются какие-либо товары (работы, услуги), то постановка на учет в качестве плательщика НДС может быть экономически целесообразной. Согласно п. 1 ст. 173 НК РФ, "сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодексаѕ, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса". Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ "Налоговые вычеты": "Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: 1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи". Таким образом, можно провести прямую аналогию с украинским законодательством: сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как разница между суммами НДС, полученными (начисленными) при продаже товаров (работ, услуг), и суммами НДС, уплаченными (начисленными) при приобретении товаров (работ, услуг). Именно возможность получить право на налоговые вычеты (украинский аналог - право на налоговый кредит) становится определяющей при принятии решения о необходимости постановки украинского субъекта предпринимательства на учет в налоговых органах РФ в качестве плательщика НДС. Отметим, что правило "первого события" для налоговых вычетов по НДС применяется не всегда: согласно п. 6 ст. 171 и п. 5 ст. 172 НК РФ, вычеты сумм налога, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, сборки (монтажа) основных средств, сумм налога, предъявленных налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и сумм налога, предъявленных налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) или при реализации объекта незавершенного капитального строительства. Пример 2 Украинское предприятие, являясь генеральным подрядчиком (общая договорная стоимость СМР - 240 у. е., в т. ч. НДС - 40 у. е.), привлекает для выполнения определенного объема работ субподрядчика - российскую организацию (стоимость работ субподрядчика - 120 у. е., в т. ч. НДС - 20 у. е.)3 . Вариант 1: украинское предприятие не состоит на учете в налоговых органах РФ в качестве плательщика НДС. Заказчик в соответствии с нормами НК РФ по отношению к украинскому предприятию является налоговым агентом и удерживает из средств, подлежащих перечислению украинскому предприятию, НДС в сумме 40 у. е. Генеральный подрядчик - украинское предприятие, оплачивает принятые у субподрядчика СМР в сумме 120 у. е., в т. ч. НДС - 20 у. е. Согласно п. 4 ст. 171 НК РФ, украинское предприятие, не состоящее на учете в налоговых органах РФ, не имеет права на налоговые вычеты (по аналогии с украинским НДС - право на налоговый кредит). Таким образом, доход (прибыль до налогообложения) украинского предприятия составил всего 80 (240 - 40 - 120) у. е. Вариант 2: украинское предприятие, пользуясь правом, оговоренным в п. 2 ст. 144 НК РФ, стало на учет в налоговых органах РФ в качестве плательщика НДС. В этом случае украинское предприятие, в соответствии со ст. 166 НК РФ, самостоятельно исчисляет по итогам налогового периода (месяц) сумму НДС (40 у. е.), однако на основании ст. 171 НК РФ имеет право уменьшить сумму налога на сумму налоговых вычетов (в нашем примере сумма налоговых вычетов - 20 у. е.) Соответственно, уплате в бюджет РФ подлежит НДС в размере 20 у. е., а сумма дохода (прибыли до налогообложения) украинского предприятия составила 100 у. е. Подытожим сказанное: постановка на учет в налоговом органе РФ в качестве плательщика НДС имеет экономический смысл, если украинскому предприятию, осуществляющему СМР в РФ, для ведения хозяйственной деятельности необходимо приобретать на территории РФ товары, работы, услуги или ввозить товары на таможенную территорию РФ. В противном случае в регистрации в качестве плательщика НДС нет очевидной необходимости. _____________________________________________ 1 Порядок постановки и снятия с учета в налоговых органах Российской Федерации мы рассматривали в "ДК" №43/2002. 2 В соответствии с п.1 ст. 20 НК РФ, взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми "могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого". Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). 3 Для простоты расчетов не учитываем другие налоговые платежи и иные затраты. Нормативная база НК РФ - Налоговый кодекс Российской Федерации. Соглашение - Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины от 08.02.95 г. "Об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов" Инструкция №34 - Инструкция ГНС РФ от 16.06.95 г. №34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц"*. Комментарии ОЭСР - Комментарии Организации экономического сотрудничества и развития** к Типовой модели договоров об избежании двойного налогообложения***. ______________________________________ * При применении документа следует учитывать, что с 1 января 2002 года введена в действие глава 25 НК РФ, установившая новый порядок исчисления и уплаты налога на прибыль, в том числе особенности налогообложения иностранных организаций. ** Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) - международная организация, сотрудничающая с Европейским союзом и Советом Европы, в том числе в вопросах, имеющих пространственные аспекты. В нее входят 30 стран, Российская Федерация является в ОЭСР наблюдателем. *** Данные комментарии юридической силы не имеют, но принимаются к сведению, и ссылки на них можно найти также в консультациях работников российских налоговых служб.
 Бутилирование питьевой воды. Почем опиум для народа?. Позолоченное дно. Опалубочные работы. Опять двойка.Главная -> Оборудование 0.0017 |